[摘要]注會(huì)綜合階段的職業(yè)能力綜合測(cè)試要求考生在掌握專業(yè)階段各學(xué)科知識(shí)和基本技能的基礎(chǔ)上，通過必要的經(jīng)驗(yàn)積累，能夠綜合運(yùn)用各學(xué)科知識(shí)和相關(guān)技能解決職業(yè)環(huán)境中的實(shí)務(wù)問題。以下是關(guān)于職業(yè)能力綜合測(cè)試試卷（一）重要知識(shí)點(diǎn)。

　　母公司因處置對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資而喪失控制權(quán)（多次交易分步處置子公司）

　　企業(yè)通過多次交易分步處置對(duì)子公司股權(quán)投資直至喪失控制權(quán)，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，首先應(yīng)判斷分步交易是否屬于“一攬子交易”。

不屬于“一攬子交易”	屬于“一攬子交易
在喪失對(duì)子公司控制權(quán)以前的各項(xiàng)交易，應(yīng)按照“在不喪失控制權(quán)的情況下部分處置對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資”的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。	應(yīng)將各項(xiàng)交易作為一項(xiàng)處置原有子公司并喪失控制權(quán)的交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，其中，對(duì)于喪失控制權(quán)之前的每一次交易，處置價(jià)款與處置投資對(duì)應(yīng)的享有該子公司自購(gòu)買日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值的份額之間的差額，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)當(dāng)計(jì)入其他綜合收益，在喪失控制權(quán)時(shí)一并轉(zhuǎn)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的損益。

　　【例題】為集中力量發(fā)展優(yōu)勢(shì)業(yè)務(wù)，甲公司計(jì)劃剝離輔業(yè)，處置全資子公司A公司。2×11年11月20日，甲公司與乙公司簽訂不可撤銷的轉(zhuǎn)讓協(xié)議，約定甲公司向乙公司轉(zhuǎn)讓其持有的A公司100%股權(quán)，對(duì)價(jià)總額為7 000萬元。

　　考慮到股權(quán)平穩(wěn)過渡，雙方協(xié)議約定，乙公司應(yīng)在2×11年12月31日之前支付3 000萬元，以先取得A公司30%股權(quán);乙公司應(yīng)在2×12年12月31日之前支付4 000萬元，以取得A公司剩余70%股權(quán)。

　　2×11年12月31日至乙公司支付剩余價(jià)款的期間，A公司仍由甲公司控制，若A公司在此期間向股東進(jìn)行利潤(rùn)分配，則后續(xù)70%股權(quán)的購(gòu)買對(duì)價(jià)按乙公司已分得的金額進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整。

　　2×11年12月31日，乙公司按照協(xié)議約定向甲公司支付3 000萬元，甲公司將A公司30%股權(quán)轉(zhuǎn)讓給乙公司，股權(quán)變更手續(xù)已于當(dāng)日完成;處置時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為3 500萬元（初始投資成本為3 500萬元）（補(bǔ)充一句話），當(dāng)日，A公司自購(gòu)買日持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為5 000萬元（以前年度累計(jì)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)1 300萬元，2011年累計(jì)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)200萬元）。

　　2×12年9月30日，乙公司向甲公司支付4 000萬元，甲公司將A公司剩余70%股權(quán)轉(zhuǎn)讓給乙公司并辦理完畢股權(quán)變更手續(xù)，自此乙公司取得A公司的控制權(quán);當(dāng)日，A公司自購(gòu)買日持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為6 000萬元。

　　2×12年1月1日至2×12年9月30 日，A公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)l 000萬元，無其他凈資產(chǎn)變動(dòng)事項(xiàng)（不考慮所得稅等影響）。

　　【正確答案】

　　本例中，甲公司通過兩次交易分步處置其持有的A公司100%股權(quán)：

　　第一次交易處置A公司30%股權(quán)，仍保留對(duì)A公司的控制權(quán);

　　第二次交易處置剩余70%股權(quán)，并喪失對(duì)A公司的控制權(quán)。

　　首先，需要分析上述兩次交易是否屬于“一攬子交易”：

　　（1）甲公司處置A公司股權(quán)是出于集中力量發(fā)展優(yōu)勢(shì)業(yè)務(wù)，剝離輔業(yè)的考慮，甲公司的目的是全部處置其持有的A公司股權(quán)，兩次處置交易結(jié)合起來才能達(dá)到其商業(yè)目的;

　　（2）兩次交易在同一轉(zhuǎn)讓協(xié)議中同時(shí)約定;

　　（3）在第一次交易中，30%股權(quán)的對(duì)價(jià)為3 000萬元，相對(duì)于100%股權(quán)的對(duì)價(jià)總額7 000萬元而言，第一次交易單獨(dú)來看對(duì)乙公司而言并不經(jīng)濟(jì).和第二次交易一并考慮才反映真正的經(jīng)濟(jì)影響;此外，如果在兩次交易期間A公司進(jìn)行了利潤(rùn)分配，也將據(jù)此調(diào)整對(duì)價(jià)，說明兩次交易是在考慮了彼此影響的情況下訂立的。

　　綜上所述，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，兩次交易應(yīng)作為“一攬子交易”，按照分步處置子公司股權(quán)至喪失控制權(quán)并構(gòu)成“一攬子交易”的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

　　①2×11年12月31日，甲公司轉(zhuǎn)讓A公司30%股權(quán)，在A公司中所占股權(quán)比例下降至70%，甲公司仍控制A公司。處置價(jià)款3 000萬元與處置30%股權(quán)對(duì)應(yīng)的A公司凈資產(chǎn)賬面價(jià)值份額1 500萬元（5 000×30%）之間的差額為1 500萬元，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中計(jì)入其他綜合收益：

　　借：銀行存款 3 000

　　　　貸：少數(shù)股東權(quán)益 1 500

　　其他綜合收益 1 500（見下表◆1和◆2）

　　②2×12年1月1日至2×12年9月30日，A公司作為甲公司持股70%的非全資子公司應(yīng)納入甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍，A公司實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)1 000萬元中歸屬于乙公司的份額300萬元（1 000×30%），在甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)少數(shù)股東損益300萬元，并調(diào)整少數(shù)股東權(quán)益。（出售30%后仍納入甲公司合并報(bào)表范圍）

　　版權(quán)聲明：

　　以上案例內(nèi)容是職業(yè)能力綜合測(cè)試試卷（一）知識(shí)點(diǎn)，摘選自北京注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)編寫的注冊(cè)會(huì)計(jì)師綜合階段輔導(dǎo)書《職業(yè)能力綜合測(cè)試》案例集，均為北京注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)培訓(xùn)網(wǎng)合法擁有版權(quán)或有權(quán)使用的作品，未經(jīng)本網(wǎng)授權(quán)不得轉(zhuǎn)載、摘編或利用其它方式使用上述作品。

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責(zé)任編輯：Aimy
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